Как начислить НДС при реализации товаров, работ, услуг
Реализация сельхозпродукции, закупленной у населения
Если организация реализует сельскохозяйственную продукцию или продукты ее переработки, закупленные у населения, налоговую базу по НДС определяйте как разницу между рыночной ценой и ценой приобретения указанной продукции (п. 4 ст. 154 НК РФ).
При этом должны быть выполнены два условия:
1. Сельскохозяйственная продукция или продукты ее переработки должны быть закуплены у граждан, не являющихся предпринимателями (письмо Минфина России от 7 декабря 2006 г. № 03-04-11/234).
2. Сельскохозяйственная продукция и продукты ее переработки должны быть включены в перечень, утвержденный постановлением Правительства РФ от 16 мая 2001 г. № 383.
Если оба условия выполнены, то НДС при продаже сельхозпродукции рассчитайте так.
Если реализуемая сельхозпродукция облагается НДС по ставке 18 процентов, используйте формулу:
Если реализуемая сельхозпродукция облагается НДС по ставке 10 процентов, используйте формулу:
Такие правила установлены в пункте 4 статьи 154 и пункте 4 статьи 164 Налогового кодекса РФ.
Если хотя бы одно из условий не выполняется, НДС начисляйте в обычном порядке – исходя из полной цены продажи (п. 1 ст. 154 НК РФ).
Пример отражения в бухучете начисления НДС при реализации сельскохозяйственной продукции, закупленной у населения
ООО «Торговая фирма "Гермес"» торгует в розницу продуктами питания. Магазин купил у гражданина, не являющегося предпринимателем, картофель для дальнейшей перепродажи. Покупная стоимость картофеля – 100 000 руб. Магазин учитывает товары по покупным ценам.
Бухгалтер отразил поступление картофеля так:
Дебет 41 Кредит 76 – 100 000 руб. – оприходован картофель, закупленный у гражданина;
Дебет 76 Кредит 50 – 100 000 руб. – выплачены деньги гражданину.
Выручка от продажи картофеля составила 155 000 руб. Картофель указан в перечне сельскохозяйственной продукции, утвержденном постановлением Правительства РФ от 16 мая 2001 г. № 383. При реализации картофеля применяется ставка НДС 10 процентов (подп. 1 п. 2 ст. 164 НК РФ). Сумма НДС, начисленная с продажной стоимости картофеля, равна: (155 000 руб. – 100 000 руб.) × 10/110 = 5000 руб.
Реализацию картофеля покупателям бухгалтер «Гермеса» отразил так:
Дебет 50 Кредит 90-1 – 155 000 руб. – получена в кассу выручка от покупателей за реализованный картофель;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» – 5000 руб. – начислен НДС по реализованному картофелю;
Дебет 90-2 Кредит 41 – 100 000 руб. – списана себестоимость реализованного картофеля.
Если организация закупает продукты одновременно и у предприятий, и у населения, то для правильного определения налоговой базы по НДС нужно организовать раздельный учет закупаемых продуктов. Это можно сделать, открыв к счетам 41 «Товары» и 90 «Продажи» дополнительные субсчета, на которых будет отдельно отражаться стоимость товаров, приобретенных у граждан и у организаций.
Пример раздельного учета сельхозпродукции, закупленной у граждан и у организаций, для определения налоговой базы по НДС
ООО «Торговая фирма "Гермес"» оприходовала 100 кг пчелиного меда, из которых 50 кг было куплено у гражданина (не предпринимателя) по цене 50 руб. за килограмм. Остальные 50 кг меда организация получила от оптовой организации по цене 59 руб. за килограмм (в т. ч. НДС (18%) – 9 руб.). Учет товаров в магазине ведется в покупных ценах.
«Гермес» закупает продукты одновременно у оптовой организации и у граждан. Поэтому бухгалтер «Гермеса» организовал раздельный учет закупаемых товаров.
К счету 41 были открыты субсчета:
- «Сельхозпродукция, закупленная у организаций»;
- «Сельхозпродукция, закупленная у населения».
- «Продажа товаров, закупленных у организаций»;
- «Продажа сельхозпродукции, закупленной у населения»;
- «Себестоимость товаров, закупленных у организаций»;
- «Себестоимость сельхозпродукции, закупленной у населения».
Поступление меда бухгалтер организации отразил так:
Дебет 41 субсчет «Сельхозпродукция, закупленная у организаций» Кредит 60 – 2500 руб. (50 кг × (59 руб./кг – 9 руб./кг)) – оприходован мед, полученный от оптовой организации;
Дебет 19 Кредит 60 – 450 руб. (50 кг × 9 руб./кг) – учтен входной НДС по приобретенному меду;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 – 450 руб. – принят к вычету НДС на основании счета-фактуры продавца;
Дебет 41 субсчет «Сельхозпродукция, закупленная у населения» Кредит 76 – 2500 руб. (50 кг × 50 руб./кг) – оприходован мед, полученный от гражданина;
Дебет 60 Кредит 51 – 2950 руб. (50 кг × 59 руб./кг) – перечислена оплата оптовой организации;
Дебет 76 Кредит 50 – 2500 руб. – выплачены деньги гражданину.
Весь мед был продан в розницу по цене 68 руб. за килограмм. Пчелиный мед включен в перечень сельскохозяйственной продукции, утвержденный постановлением Правительства РФ от 16 мая 2001 г. № 383. При реализации меда применяется ставка НДС 18 процентов.
Реализацию меда бухгалтер отразил так:
Дебет 50 Кредит 90-1 субсчет «Продажа товаров, закупленных у организаций» – 3400 руб. (50 кг × 68 руб./кг) – отражена выручка от реализации меда, приобретенного у оптовой организации;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» – 519 руб. (3400 руб. × 18/118) – начислен НДС с выручки от реализации меда, приобретенного у оптовой организации;
Дебет 90-2 субсчет «Себестоимость товаров, закупленных у организаций» Кредит 41 субсчет «Сельхозпродукция, закупленная у организаций» – 2500 руб. – списана себестоимость реализованного меда, приобретенного у оптовой организации;
Дебет 50 Кредит 90-1 субсчет «Продажа сельхозпродукции, закупленной у населения» – 3400 руб. (50 кг × 68 руб./кг) – отражена выручка от реализации меда, приобретенного у гражданина;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» – 137 руб. ((3400 руб. – 2500 руб.) × 18/118) – начислен НДС с разницы между ценой реализации и ценой приобретения меда, закупленного у гражданина;
Дебет 90-2 субсчет «Себестоимость сельхозпродукции, закупленной у населения» Кредит 41 субсчет «Сельхозпродукция, закупленная у населения» – 2500 руб. – списана себестоимость реализованного меда, приобретенного у гражданина.
Ситуация: можно ли рассчитать НДС с межценовой разницы? Организация закупает у населения сельхозпродукцию и производит из нее продукты питания, которые затем реализует .
По мнению Минфина России, положения пункта 4 статьи 154 Налогового кодекса РФ распространяются только на организации, которые перепродают приобретенную у населения сельхозпродукцию (продукты ее первичной переработки) в неизменном виде. Перечень такой сельхозпродукции утвержден постановлением Правительства РФ от 16 мая 2001 г. № 383.
При этом если организация реализует сельхозпродукцию, первично переработанную гражданами, то льготным порядком налогообложения она вправе воспользоваться только в том случае, если в перечне поименованы не только конкретные виды сельхозпродукции (например, чайный лист или папоротник), но и возможные результаты ее первичной переработки (например, полуфабрикаты кожевенные или продукция переработки кожевенного сырья). Если организация покупает у населения упомянутую в перечне сельхозпродукцию (продукты ее первичной переработки), затем дополнительно перерабатывает ее и после этого реализует готовую продукцию (например, колбасные изделия или мясные полуфабрикаты), то она не вправе воспользоваться льготной нормой. Эта организация должна начислить НДС со всей суммы выручки (п. 1 ст. 154 НК РФ).
Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 26 января 2005 г. № 03-04-04/01, от 27 апреля 2002 г. № 04-03-11/17. Данную точку зрения поддерживают некоторые арбитражные суды (см., например, постановление ФАС Центрального округа от 8 октября 2008 г. № А36-528/2008).
Cовет: есть аргументы, которые позволяют организациям рассчитывать НДС с межценовой разницы при реализации продуктов переработки сельхозпродукции, закупленной у населения. Они заключаются в следующем.
Условием для определения налоговой базы по пункту 4 статьи 154 Налогового кодекса РФ является закупка сельхозпродукции у граждан, не являющихся плательщиками НДС. Поэтому установленный этим пунктом порядок расчета налоговой базы по НДС применим как при реализации самой сельскохозяйственной продукции, так и при реализации результатов ее переработки. Таким образом, организация, которая реализует товары, изготовленные из закупленной у граждан сельхозпродукции (продуктов ее первичной переработки), вправе начислять НДС с разницы между выручкой и расходами на приобретение сельхозпродукции.
Такой позиции придерживаются некоторые арбитражные суды (см., например, постановления ФАС Поволжского округа от 19 сентября 2007 г. № А65-3704/2006, Северо-Кавказского округа от 16 января 2007 г. № Ф08-6441/2006, Центрального округа от 9 февраля 2004 г. № А48-2429/03-13).
Кроме того, в постановлениях ФАС Поволжского округа от 30 ноября 2004 г. № А55-4479/2004-31, от 12 октября 2004 г. № А12-5452/04-С25 сделан особый акцент на неясность правовой нормы, содержащейся в пункте 4 статьи 154 Налогового кодекса РФ. По мнению судей, из содержания этого пункта не следует, что установленный в нем порядок распространяется только на операции по реализации сельхозпродукции, закупленной у граждан, без ее дальнейшей переработки. А поскольку перечень, утвержденный постановлением Правительства РФ от 16 мая 2001 г. № 383, не является исчерпывающим, из него нельзя сделать вывод, что он не распространяется на готовую продукцию.
Реализация автомобилей, приобретенных у населения
Если организация реализует автомобили, приобретенные ранее у граждан для перепродажи, налоговую базу по НДС определяйте как разницу между рыночной ценой (c учетом НДС) и ценой приобретения транспортного средства (п. 5.1 ст. 154 НК РФ).
При этом должно быть выполнено следующее условие. Автомобили должны быть приобретены у граждан, не являющихся предпринимателями.
Если это условие выполнено, то НДС при продаже автомобилей рассчитайте так: