Департамент общего аудита по вопросу указания номера ГТД в счете-фактуре
Наша компания импортирует на территорию РФ большую номенклатуру запасных частей, инструмента и расходных материалов для металлообрабатывающего оборудования. При поступлении импортных товаров в бухучете на каждый товар указывается номер Декларации на товары. Кроме основного номера ДТ в формате 00000000/000000/0000000 на каждый товар добавляется через дробь порядковый номер товара из графы 32. При большом количестве товаров в ДТ (100-500 позиций, разбитых на 15-20 номеров) этот способ является очень трудоемким, т.к. он никак не автоматизирован. Налоговики считают, что счета-фактуры, в которых не указаны страна происхождения товара и номер таможенной декларации, являются составленными с нарушениями, поэтому по ним нельзя заявить вычет. Относится ли это к ситуации, когда в графе 11 "Номер таможенной декларации" счета-фактуры указана неполная информация о номере таможенной декларации (отсутствует порядковый номер товара из графы 32 основного или добавочного листа таможенной декларации либо из списка товаров - если при декларировании вместо добавочных листов использовался список товаров). Будет ли у наших контрагентов возникать риск отказа в возмещении НДС при указании в счетах-фактурах страны происхождения и основного номера ДТ без порядкового номера товара? Для примера прилагаю скан первых листов ДТ.
В соответствии с пунктом 5 статьи 169 НК РФ сведения о стране происхождения товара и номер таможенной декларации указывается в счете-фактуре в отношении товаров, страной происхождения которых не является Российская Федерация. Налогоплательщик, реализующий указанные товары, несет ответственность только за соответствие указанных сведений в предъявляемых им счетах-фактурах сведениям, содержащимся в полученных им счетах-фактурах и товаросопроводительных документах.
Пунктом 2 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость[1], в графах 10 и 10а указывается страна происхождения товара (цифровой код и соответствующее ему краткое наименование) в соответствии с Общероссийским классификатором стран мира. В графе 11 - номер таможенной декларации. Данные графы заполняются в отношении товаров, страной происхождения которых не является Российская Федерация.
В Письме ФНС РФ от 30.08.2013г. № АС-4-3/15798 приведены следующие рекомендации, связанные с отражением в счете-фактуре номера таможенной декларации:
«В отношении порядка заполнения номера таможенной декларации, указываемого в счете-фактуре, следует отметить, что в соответствии с п. 1 Приказа ГТК России № 543, МНС России № БГ-3-11/240 от 23.06.2000 «О формировании номера грузовой таможенной декларации после выпуска товаров» (зарегистрирован Минюстом России 14.07.2000, рег. № 2307) после выпуска таможенным органом Российской Федерации конкретного товара номером грузовой таможенной декларации (ГТД), в которой заявлены сведения об этом товаре, следует считать регистрационный номер грузовой таможенной декларации, присваиваемый должностным лицом таможенного органа Российской Федерации при ее принятии (из графы 7 ГТД), с указанием через знак дроби «/» порядкового номера товара из графы 32 основного или добавочного листа ГТД либо из списка товаров, если при декларировании вместо добавочных листов использовался список товаров.
Что касается графы 7 ГТД, то следует отметить, что согласно пп. 1 п. 43 Инструкции о порядке заполнения декларации на товары, утвержденной Решением Комиссии Таможенного союза от 20.05.2010 № 257, с 01.01.2011 номер таможенной декларации указывается не в графе 7 ГТД, а в первой строке графы «А» основного и добавочного листов.
Таким образом, при заполнении показателя графы 11 «Номер таможенной декларации» счета-фактуры следует руководствоваться вышеуказанным порядком».
Таким образом, в случае, если Ваша Организация не будет указывать в графе 11 счета-фактуры порядковый номер товара, то у контрагентов Организации существует риск отказа в принятии к вычету сумм налога на добавленную стоимость.
Между тем необходимо учитывать, что в соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 169 ошибки в счетах-фактурах и корректировочных счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.
Официальная позиция контролирующих органов заключается в том, что указание неполной информации о номере таможенной декларации в графе 11 счета-фактуры не является основанием для отказа в вычете НДС.
Так, в Письме Минфина РФ от 18.02.2011г. № 03-07-09/06 указано:
«Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога на добавленную стоимость к вычету при выполнении требований, установленных п. п. 5, 5.1 и 6 данной статьи. На основании пп. 13 и 14 п. 5 ст. 169 НК РФ обязательными реквизитами счета-фактуры являются страна происхождения товара и номер таможенной декларации.
В то же время в соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 169 НК РФ ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг, имущественных прав), наименование товаров (работ, услуг, имущественных прав), их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.
Таким образом, в случае если в графе 11 "Номер таможенной декларации" счета-фактуры указана неполная информация о номере таможенной декларации (отсутствует порядковый номер товара из графы 32 основного или добавочного листа таможенной декларации либо из списка товаров (если при декларировании вместо добавочных листов использовался список товаров)) и такой счет-фактура не препятствует налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров, наименование товаров, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, то такой счет-фактура не является основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога».
Данная позиция подтверждается многочисленной арбитражной практикой.
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 10.07.2009г. по делу № А32-955/2009-56/46
Суд отметил, что подпункт 14 пункта 5 статьи 169 НК РФ не требует указания номера ГТД с порядковым номером товара из графы 32 ГТД, обозначенным через знак дроби после ее номера. Ответственность за соответствие сведений в счетах-фактурах несет продавец, их выставивший. Поскольку общество не является участником внешнеэкономической сделки, у него отсутствует возможность проверить правильность заполнения указанных граф спорных счетов-фактур.
Постановление ФАС Московского округа от 31.01.2013г. по делу № А40-26457/12-99-124
Суд пришел к выводу, что для налогоплательщика как покупателя не возникает негативных последствий несоответствия сведений о номере ГТД, указанных поставщиком, сведениям, представленным таможенным органом. Также покупатель не несет ответственности за указание поставщиком номера грузовой таможенной декларации, наименование товара в которой не совпадает с наименованием товара в счете-фактуре.
Постановление ФАС Центрального округа от 15.02.2011г. по делу № А68-896/10
Суд пришел к выводу, что налогоплательщик не несет ответственности за отсутствие в счетах-фактурах сведений, предусмотренных подпунктами 13, 14 пункта 5 статьи 169 НК РФ. Поэтому неверное указание контрагентом в счетах-фактурах номеров ГТД не является основанием для отказа в вычете налогоплательщику.
Аналогичные выводы содержат Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.03.2013г. по делу № А56-34881/2012; Постановление ФАС Центрального округа от 25.12.2012г. по делу № А54-5589/2011; Постановление ФАС Московского округа от 17.12.2012 г. по делу № А40-15306/12-20-73; Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.06.2012г. по делу № А56-29740/2011; Постановление ФАС Московского округа от 16.05.2012г. по делу № А40-61481/11-91-265; Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 29.11.2011г. по делу № А53-5877/2011 и другие.
Обращаем Ваше внимание, на то, что существует противоположная арбитражная практика. Так в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.08.2012г. по делу № А74-2763/2011, суд указал, что налогоплательщик неправомерно применил вычет, в частности, на том основании, что в счете-фактуре приведен номер несуществующей ГТД.
Аналогичные выводы содержат Постановление ФАС Московского округа от 14.08.2012г. по делу № А40-81073/11-107-351; Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 29.09.2011г. по делу № А53-22812/2010 (Определением ВАС РФ от 29.02.2012г. № ВАС-1127/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ); Постановление ФАС Уральского округа от 23.07.2009г. № Ф09-5127/09-С2 по делу № А47-2217/2008.
Отметим, что в вышеуказанных судебных делах имеют место более грубые нарушения заполнения графы 11 счета-фактуры (несуществующие номера ГТД, отсутствие номера ГТД и т.п.).
В связи с этим, по нашему мнению, если Организация не будет указывать в графе 11 счета-фактуры порядковый номер товара, при этом сам номер ГТД будет указан верно, риск предъявления претензий со стороны налоговых органов к контрагентам Организации маловероятен.