. Экспорт товаров: с вывозом и без
Экспорт товаров: с вывозом и без

Экспорт товаров: с вывозом и без

Круг вопросов, касающихся осуществления ВЭД, чрезвычайно широк. Здесь и организационные вопросы, и вопросы взаиморасчетов с иностранными партнерами, и проведение таможенных процедур, а также (что очень существенно!) — налогообложение. Что нового привнесено нормами НКУ в обложение НДС экспортных операций, рассмотрим ниже. Сейчас поговорим об экспорте товаров, а в следующих номерах подробно остановимся на экспорте услуг.

Понятие экспорта приведено в ст. 1 Закона о ВЭД, в соответствии с которой экспортом товаров является продажа товаров украинскими субъектами ВЭД иностранным субъектам хозяйствования (в т. ч. с оплатой в неденежной форме) — с вывозом или без вывоза этих товаров через таможенную границу Украины, включая реэкспорт товаров. При этом под реэкспортом товаров понимается продажа иностранным хозяйствующим субъектам и вывоз за пределы Украины товаров, предварительно импортированных на территорию Украины. Аналогичное определение содержит и п. 1.1 Инструкции №136. В соответствии с пп. «г» п. 185.1 НКУ, операции вывоза товаров в таможенном режиме экспорта или реэкспорта являются объектом обложения НДС. Как видим, в целях налогообложения нормы НКУ отождествляют понятия экспорта и реэкспорта. В новом ТКУ от 13.03.2012 г. №4495-VI, который вступит в силу с 01.06.2012 г., приведены определения этих таможенных режимов . В целях обложения этим же налогом к экспорту товаров нормами НКУ (пп. «ґ» п. 185.1 НКУ) приравнивается поставка товаров (сопутствующих услуг), находящихся в свободном обращении на территории Украины, в таможенный режим магазина беспошлинной торговли (гл. 22 ТКУ), таможенного склада (согласно гл. 20 нового ТКУ — это таможенный режим беспошлинной торговли) или специальной таможенной зоны (этому понятию соответствует определение таможенного режима свободной таможенной зоны — гл. 21 ТКУ).

Экспорт и реэкспорт по ТКУ

Экспорт (окончательный вывоз) — это таможенный режим, в соответствии с которым украинские товары выпускаются для свободного обращения за пределами таможенной территории Украины без обязательств по их обратному ввозу.

Ст. 82 ТКУ

Для помещения товаров под таможенный режим экспорта лицо, на которое возлагается соблюдение требований таможенного режима, должно:

1) представить таможенному органу, осуществляющему выпуск товаров в таможенном режиме экспорта, документы на такие товары;

2) уплатить таможенные платежи, которыми в соответствии с законом облагаются товары при вывозе за пределы таможенной территории Украины в таможенном режиме экспорта;

3) выполнить требования по применению предусмотренных законом мер нетарифного регулирования внешнеэкономической деятельности;

4) в случаях, установленных законодательством, представить таможенному органу разрешение на проведение внешнеэкономической операции по вывозу товаров в третью страну (реэкспорт).

Ч. 2 ст. 83 ТКУ

Реэкспорт — это таможенный режим, в соответствии с которым товары, которые были раньше ввезены на таможенную территорию Украины или на территорию свободной таможенной зоны, вывозятся за пределы таможенной территории Украины без уплаты вывозной пошлины и без применения мер нетарифного регулирования внешнеэкономической деятельности.

Ст. 85 ТКУ

Временный вывоз — это таможенный режим, в соответствии с которым украинские товары или транспортные средства коммерческого назначения вывозятся за пределы таможенной территории Украины с условным полным освобождением от обложения таможенными платежами и без применения мер нетарифного регулирования внешнеэкономической деятельности и подлежат реимпорту до истечения установленного срока без каких-либо изменений, за исключением обычного износа в результате их использования.

Ст. 113 ТКУ

Переработка за пределами таможенной территории — это таможенный режим, в соответствии с которым украинские товары подвергаются в установленном законодательством порядке переработке за пределами таможенной территории Украины без применения мер нетарифного регулирования внешнеэкономической деятельности, при условии возврата этих товаров или продуктов их переработки на таможенную территорию Украины в таможенном режиме импорта.

Ст. 162 ТКУ

А в соответствии с пп. 14.1.242 НКУ, сопутствующие услуги — это услуги, стоимость которых включается в таможенную стоимость товаров, экспортируемых с таможенной территории Украины или импортируемых на таможенную территорию Украины. К ним относятся:

а) погрузка, выгрузка, перегрузка, страхование и транспортировка в пункт пересечения таможенной границы Украины;

б) комиссионные и брокерские вознаграждения;

в) лицензионные и другие платежи за использование объектов права интеллектуальной собственности, которые покупатель должен прямо или косвенно осуществить как условие продажи (экспорта) оцениваемых товаров.

Напомним, что экспортировать можно услуги 1 и товары (сопутствующие услуги). Сейчас рассмотрим именно обложение НДС экспорта товаров. Экспорт товаров (сопутствующих услуг) можно разделить на два вида — с пересечением и без пересечения таможенной территории Украины.

1 НКУ не содержит понятие «экспорт услуг». Налогообложение операций поставки каких-либо услуг зависит от места поставки, которое определяется в соответствии с пунктами 186.2, 186.3 и 186.4 НКУ. Поставка услуг может осуществляться с местом их оказания как на таможенной территории Украины, так и за ее пределами. Этот вопрос требует отдельного рассмотрения.

Ставки НДС при экспорте товаров приведены в таблице 1 .

Ставки НДС при экспорте товаров

Содержание экспортной операции Норма НКУ Ставка НДС С пересечением товарами таможенной границы Экспорт товаров (сопутствующих услуг), если их экспорт подтвержден декларацией томоженной стоимости, оформленной в соответствии с требованиями таможенного законодательства Пп. 195.1.1 0% Поставка товаров/услуг предприятиями розничной торговли, расположенными на территории Украины в зонах таможенного контроля (магазинах беспошлинной торговли *), в соответствии с порядком, установленным постановлением КМУ от 17.07.2003 г. №1089 Пп. «г» пп. 195.1.2 Экспорт товаров (сопутствующих услуг), освобожденных от налогообложения на таможенной территории Украины (на основании ст. 197 НКУ) П. 195.2 Без пересечения товарами таможенной границы Если место поставки расположено за пределами таможенной территории Украины Пп. «а» п. 185.1, п. 186.1 Не является объектом налогообложения Если место поставки расположено на таможенной территории Украины Пп. «а» п. 185.1, п. 194.1 20% (облагается налогом по общим правилам) * Определение магазина беспошлинной торговли содержится в пп. 14.1.102 НКУ.

Заметим, что магазины беспошлинной торговли (дальше — МБТ) могут осуществлять продажу товаров (услуг) исключительно физическим лицам, которые выезжают за таможенную границу Украины или перемещаются транспортными средствами, принадлежащими резидентам и находящимися вне таможенных границ Украины. Порядок применения таможенного режима МБТ утвержден приказом ГТСУ от 07.04.2011 г. №287. Таможенный контроль и таможенное оформление товаров в режиме МБТ проводятся в соответствии с Порядком осуществления таможенного контроля и таможенного оформления товаров с применением грузовой таможенной декларации, утвержденным приказом ГТСУ от 20.04.2005 г. №314. А для воздушных транспортных средств, выполняющих международные рейсы, действует Порядок, утвержденный приказом ГТСУ от 22.04.2008 г. №414.

Относительно налогообложения операций поставки магазинами беспошлинной торговли в ЕБНЗ указано, что поставка товаров МБТ юридическим лицам, обслуживающим пассажиров международных рейсов после прохождения ими паспортного и таможенного контроля, осуществляется без начисления НДС. При вывозе из МБТ товаров для свободного обращения на таможенной территории Украины (кроме перемещения в другие магазины беспошлинной торговли или таможенные склады) налогообложение осуществляется по ставке 20%.

Место поставки товаров

Со вступлением в силу раздела V Налогового кодекса Украины (с 01.01.2011 г.) местом поставки товаров, в соответствии с п. 186.1 НКУ, является:

а) фактическое местонахождение товаров на момент их поставки (кроме случаев, предусмотренных в подпунктах «б» и «в» этого пункта);

б) место, где товары находятся на время начала их перевозки или пересылки, в случае если товары перевозятся или пересылаются продавцом, покупателем или третьим лицом;

в) место, где осуществляется сборка, монтаж или установка, в случае если товары собираются, монтируются или устанавливаются (с испытанием или без него) продавцом либо от его имени.

При определении места поставки товаров следует иметь в виду, что при поставке товаров для потребления на борту морских и воздушных судов или в поездах на участке пассажирской перевозки, осуществляемой в пределах таможенной территории Украины, местом поставки является пункт отправления пассажирского транспортного средства (пп. 186.1.1 НКУ).

НКУ о пассажирских перевозках

Участком пассажирской перевозки, осуществляемой в пределах таможенной территории Украины, считается участок, на котором происходит такая перевозка без остановок за пределами таможенной территории Украины между пунктом отправления и пунктом прибытия пассажирского транспортного средства.

Пункт отправления пассажирского транспортного средства — первый пункт посадки пассажиров в пределах таможенной территории Украины, при необходимости — после остановки за пределами таможенной территории Украины.

Пункт прибытия транспортного средства на таможенной территории Украины — последний пункт на таможенной территории Украины для посадки/высадки пассажиров на таможенной территории Украины.

Подпункт 186.1.1 НКУ

Экспорт с вывозом

Мы уже указывали, что вывоз товаров (сопутствующих услуг) в таможенном режиме экспорта является объектом обложения НДС. Свидетельством того, что товар вывезен в таможенном режиме экспорта за таможенную территорию Украины, служит соответствующим образом оформленая таможенная декларация (далее — ТД) 1 . В соответствии с п. 20 ст. 4 нового ТКУ таможенная декларация — это «письменное заявление установленной формы, которое подается таможенному органу и содержит сведения о товарах и транспортных средствах, перемещаемых через таможенную границу Украины, необходимые для их таможенного оформления или переоформления» . Именно ТД подтверждает размещение товаров под тем или иным таможенным режимом, в т. ч. и режимом экспорта. Если ТД оформлена с нарушениями, она не может свидетельствовать о фактическом вывозе товара.

Дата возникновения налоговых обязательств. В соответствии с пп. «б» п. 187.1 НКУ, налоговые обязательства (далее — НО) при экспорте товаров возникают по дате оформления ТД, удостоверяющей факт пересечения таможенной границы Украины, которая оформлена в соответствии с требованиями таможенного законодательства. Обратите внимание: согласно п. 187.11 НКУ предварительная оплата (аванс) стоимости экспортируемых товаров не увеличивает НО экспортера.

База налогообложения определяется п. 188.1 НКУ как договорная стоимость, но не ниже обычных цен 2 .

Таможенная стоимость. Определяется (ст. 49 нового ТКУ) на основе цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате за товары на момент пересечения ими таможенной границы Украины, — на основании договора купли-продажи или мены. При этом в таможенную стоимость включаются сопутствующие услуги, перечень которых определен пп. 14.1.242 НКУ.

Контроль за расчетами. Экспортная операция субъекта ВЭД находится на валютном контроле в обслуживающем банке. По общему правилу (ст. 1 Закона №185 и п. 2.1 Инструкции №136) при экспорте товаров выручка резидентов подлежит зачислению на их счета в банках в сроки выплаты задолженностей, указанные в контрактах, но не позднее 180 календарных дней с даты оформления ТД. При этом отсчет срока расчетов начинается со следующего календарного дня после даты оформления ТД (п. 2.2 Инструкции №136). Банк снимает экспортную операцию с контроля после зачисления всей выручки по этой операции на текущий счет экспортера. Порядок осуществления банками контроля за экспортными операциями установлен разделом 4 Инструкции №136.

Согласно статье 4 Закона №185, при нарушении резидентами сроков расчетов взыскивается пеня за каждый день просрочки в размере 0,3% от суммы неполученной выручки (стоимости недопоставленного товара) в инвалюте (по курсу НБУ на день возникновения задолженности). При этом общая сумма начисленной пени не может превышать сумму неполученной выручки (стоимости недопоставленого товара).

Налогообложение. Ставка обложения НДС по экспортным операциям с вывозом товара за пределы таможенной территории Украины равна 0%. Относительно товаров, приобретенных (изготовленных) на таможенной территории Украины и вывезенных в режиме экспорта, у плательщика НДС возникает право на бюджетное возмещение (его порядок установлен ст. 200 НКУ). В декларации по НДС 3 объем экспортных операций (без НДС) отражается в колонке А строки 2.1 раздела I — в периоде вывоза (т. е. датой пересечения таможенной границы). При этом вывоз товаров за пределы таможенной территории подтверждается в соответствии с Порядком подтверждения сведений о фактическом вывозе товаров за пределы таможенной территории Украины, утвержденным приказом ГТСУ, ГНАУ от 21.03.2002 г. №163/121 4 .

1 Форма утверждена приказом Минфина от 22.02.2012 г. №246 (действует с 13.04.2012 г.).

2 Понятие обычной цены установлено в пп. 14.1.71 НКУ. Порядок и методы ее определения — в ст. 39 НКУ, которая начнет действовать с 01.01.2013 г. (п. 1 р. ХIХ НКУ). Поэтому в 2012 г. при определении обычной цены пользуемся п. 1.20 Закона о прибыли.

3 Форма утверждена приказом Минфина от 25.11.2011 г. №1492 (с изменениями и дополнениями, внесенными приказом Минфина от 10.02.2012 г. №143 — действует с 10.02.2012 г.).

4 После фактического вывоза товаров, задекларированных в ТД в режиме экспорта, за пределы таможенной территории Украины таможенный орган, осуществлявший таможенное оформление экспорта, получает от таможенного органа, в зоне деятельности которого проводился вывоз товаров, уведомление о фактическом вывозе товаров за пределы таможенной территории Украины в порядке, предусмотренном приказом Гостаможслужбы Украины от 08.12.98 г. №771.

Пример 1 ЧП «Солнышко» 01.03.2012 г. приобрело товар «А» стоимостью 3600 грн (с НДС) и 23.03.2012 г. экспортировало его в Чехию по цене 400 евро (курс евро, указанный в ТД, — 10,5147 грн/€). Деньги по экспортной операции получены 30.03.2012 г. (по курсу 10,5999 грн/€).

В данном случае базой налогообложения для начисления НДС по экспорту является контрактная стоимость (по курсу НБУ на дату оформления ТД): 400 х 10,5147 = 4205,88 грн. Эта сумма указывается в колонке А строки 2.1 раздела I декларации за март, а в строке 10.1 раздела II в колонке А отражается объем приобретения (3000 грн) и в колонке Б — сумма НК в размере 600 грн.

Налоговый и бухгалтерский учет приведен в таблице 2.

Бухгалтерский и налоговый учет экспортной операции

№ п/п Содержание операции Дата Бухгалтерский учет Сумма, грн Налоговый учет Д-т К-т Доходы Расходы 1. Приобретен товар «А» 01.03.2012 г. 281 631 3000,00 — — 2. Отражен НК (на основании налоговой накладной) 01.03.2012 г. 641/НДС 631 600,00 — — 3. Уплачено за полученный товар поставщику 01.03.2012 г. 631 311 3600,00 — — 4. Оформлена ТД датой вывоза товара (курс НБУ — 10,5147 грн/€) 23.03.2012 г. 362 702 4205,88 4205,88 — 5. Списана себестоимость товара 23.03.2012 г. 902 281 3000,00 — 3000,00 6. Получены деньги от нерезидента (400 €, курс НБУ — 10,5999 грн/€) 30.03.2012 г. 312 362 4239,96 — — 7. Отражена курсовая разница (курс вырос, отражаем доход): 400 х (10,5999 - 10,5147) 30.03.2012 г. 362 714 34,08 34,08* — 8. Определен финансовый результат 30.03.2012 г. 702 791 791 902 4205,88 3000,00 — — — — * Отражаем курсовые разницы по монетарной статье и в налоговом учете в соответствии с пп. 153.1.3 НКУ.

Пример 2 Украинское предприятие «Родной язык» напечатало словари украинско-иностранного языка тиражом 10 тыс. экземпляров по цене 20,00 грн каждый. Осуществлена поставка словарей:

1) 9 тыс. экземпляров — украинскому предприятию «Знание» на сумму 18000 грн (без НДС), по нормам пп. 197.1.25 НКУ такие операции освобождены от обложения НДС;

2) 1 тыс. экземпляров — российскому предприятию «Наука» на сумму 20000 грн, о чем свидетельствует ТД.

По условиям примера сумма 20000 грн является базой для обложения НДС по ставке 0% в соответствии с п. 195.2 НКУ. Кроме того, украинское предприятие «Родной язык» имеет право на НК в сумме налога, уплаченного (начисленного) в составе стоимости товаров (услуг), использованных для производства экспортированных экземпляров словарей.

В соответствии с п. 189.6 НКУ, на операции экспорта за пределы таможенной территории Украины не распространяются нормы пунктов 189.3 — 189.5 НКУ, по которым определяется база налогообложения в отдельных случаях:

1) комиссионной торговли товарами, бывшими в употреблении;

2) договоров комиссии (консигнации), поручительства, доверительного управления;

3) возврат товаров по договорам финансового лизинга, если лизингополучатель не является плательщиком НДС.

Экспорт без вывоза

Если товар во ВЭД-операции не пересекает таможенную границу Украины, ТД не оформляется. Следовательно, и товар не может оформляться в таможенном режиме экспорта в целях обложения НДС. Поэтому здесь важно правильно определить место поставки товаров. Основной критерий, которым при этом руководствуемся, — место поставки (см. таблицу 1) .

1. Если место поставки расположено на таможенной территории Украины, действует ставка 20%. Базой налогообложения является договорная цена, но не ниже обычной (п. 188.1 НКУ). Примером такой операции будет ситуация, когда товар приобретается (изготовляется) на таможенной территории Украины и продается нерезиденту на территории Украины.

Пример 3 Резидент фирма «Альфа» поставляет со своего склада на территории Украины нерезиденту материалы для строительства. В этом случае материалы не вывозятся за пределы таможенной территории Украины, а используются в Украине.

2. Если место поставки определено за пределами таможенной территории, операция не является объектом налогообложения. Такая операция не отражается в декларации по НДС. Однако возникнут расхождения с декларацией по налогу на прибыль. В этом случае, по нашему мнению, достаточно будет по требованию налоговиков указать причину расхождения в произвольной форме. Такая операция имеет место, если резидент приобретает товар за пределами таможенной территории Украины (импорт без ввоза) и продает его за пределами Украины (экспорт без вывоза).

Контроль за расчетами. В соответствии с разделом 2 Инструкции №136, выручка резидентов от экспортных операций подлежит зачислению на счет в банке в сроки, предусмотренные экспортным контрактом, но не позднее 180 календарных дней с даты оформления ТД. Отсчет этого срока начинается со следующего календарного дня после оформления ТД. Банк снимает экспортную операцию с контроля после зачисления всей суммы выручки по этой операции на текущий счет 1 .

1 Исключения предусмотрены пунктами 2.4 — 2.6 Инструкции №136.

В соответствии с п. 1.6 Инструкции №136, при экспорте без вывоза банк не осуществляет контроль за сроками расчетов по такому договору. Однако если товар приобретен резидентом по импортному договору без его ввоза на таможенную территорию Украины и экспортируется нерезиденту за пределами Украины, контроль за расчетами возлагается (в соответствии с п. 3.6 Инструкции №136) на тот банк, через который проводилась оплата указанного договора.

Банк осуществляет контроль за своевременными расчетами (не более 180 к. д.) по таким операциям.

Место поставки товаров в примерах

Как мы указывали выше, правильное определение места поставки товаров является решающим для обложения НДС. Приведем некоторые примеры определения такого места поставки.

1. Фактическое местонахождение товаров на момент их поставки (пп. «а» п. 186.1 НКУ).

Пример 4 Украинское предприятие «Вега» закупило на территории Польши товар и продало его российской фирме «АА» — без пересечения таможенной границы Украины. В данном случае имеем дело с импортом без ввоза и экспортом без вывоза. Такая операция не является объектом обложения НДС.

Пример 5 Украинское предприятие «Бета» продало белорусской фирме «ВВ» продукцию собственного производства. Покупатель принял продукцию на складе предприятия и использовал на таможенной территории Украины в качестве сырья для изготовления другой продукции. В этом случае право собственности покупателю было передано на территории Украины — без пересечения таможенной границы. Здесь имеем обложение НДС по ставке 20%.

2. Место, где товары находятся на время начала их перевозки или пересылки (пп. «б» п. 186.1 НКУ). Данный случай касается товаров, перевозимых или пересылаемых продавцом, покупателем или третьим лицом.

Пример 6 Украинское предприятие «Омега» (г. Львов) продало продукцию собственного производства (строительные материалы) российской фирме «Бета». Стройматериалы покупатель перевез на строительную площадку (Львовская область). Здесь продукция на время начала перевозки находилась на таможенной территории Украины, поэтому имеем налогообложение по ставке 20%.

Пример 7 Украинское предприятие «Сигма» закупило товар в России (г. Тула) и поставило его латвийской фирме «FF». Перевозку осуществлял покупатель собственным транспортом. Место поставки — территория России (г. Тула), где товар находился до начала перевозки. Здесь есть две операции — приобретения и продажи. И обе не облагаются НДС, поскольку нет таможенной территории Украины. Операция не является объектом обложения НДС.

Пример 8 Украинское предприятие «Эпсилон» осуществляет торговлю товарами через интернет-магазин со своего склада (г. Киев). Местом поставки в данном случае будет местонахождение товаров на момент их пересылки — склад предприятия «Эпсилон». Таким образом, ставка НДС — 20%.

3. Место сборки, монтажа или установки (пп. «в» п. 186.1 НКУ). Это характерно для случаев, когда товары собираются, монтируются или устанавливаются (с испытанием или без него) продавцом либо от его имени.

Пример 9 Украинское предприятие «Гамма» поставило молдавской фирме «TT» производственное оборудование, закупленное у польского производителя. По условиям договора право собственности на оборудование передается после его монтажа и испытания. Местом поставки здесь служит место, где осуществляется монтаж оборудования — таможенная территория Молдовы. Таким образом, операция не является объектом обложения НДС.

4. Пункт отправления пассажирского транспортного средства (пп. 186.1.1 НКУ). Такие операции имеют место, если поставка товаров осуществляется для потребления на борту морских и воздушных судов или в поездах на участке пассажирской перевозки, которая осуществляется в пределах таможенной территории Украины.

  • НКУ — Налоговый кодекс от 02.12.2010 г. №2755-VI.
  • ТКУ — Таможенный кодекс Украины от 13.03.2012 г. №4495-VI.
  • Закон о ВЭД — Закон Украины от 16.04.91 г. №959-ХII «О внешнеэкономической деятельности».
  • Закон №185 — Закон Украины от 23.09.94 г. №185/94-ВР «О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте».
  • Инструкция №136 — Инструкция о порядке осуществления контроля за экспортными, импортными операциями, утвержденная постановлением Правления НБУ от 24.03.99 г. №136.

Наталия КУЦМИДА, «Дебет-Кредит»

Уведомления об открытии/закрытии счетов Жизнь :: Бухгалтерский учет Во исполнение требований Положения о Минфине и во исполнение ст. 69 НКУ Минфин своим приказом от 02.04.2012 г. №426 утвердил новый Порядок представления уведомлений об открытии/закрытии счетов налогоплательщиков в банках и других финансовых учреждениях в .

Вопросы учета запасов № 20 (18.5.2015) :: Суть дела :: Бухгалтерский учет С начала 2015 г. сумма налога на прибыль определяется на основании данных бухгалтерского учета. В связи с этим налоговики получили право проверять правильность ведения бухучета, правильность и полноту определения доходов, расходов и финансовог.

Продажа автомобиля физлицу № 20 (18.5.2015) :: Суть дела :: Бухгалтерский учет Обычная хозяйственная операция: юрлицо продает легковой автомобиль — основное средство — физлицу. Но в связи с ней у бухгалтеров возникает множество вопросов, особенно в свете постоянно меняющегося законодательства. Ответы на многие из таких в.

📎📎📎📎📎📎📎📎📎📎